Управлінський облік (частина 1)
4.3. Облік відхилень від нормативів у системі «стандарт-кост»
Основна мета системи нормативного обліку полягає в тому, щоб полегшити контроль за витратами шляхом порівняння фак-тичних витрат з нормативними. У зарубіжних підприємствах нор-мативи часто використовують лише для оперативного контролю витрат і відхилення від нормативів не відображають на окремих рахунках. Але така практика вважається менш ефективною. До-цільнішим є систематичний облік відхилень на рахунках з на-ступним списанням їх на собівартість реалізованої продукції та відображенням в управлінській звітності.
Для обліку матеріальних витрат та відхилень від нормативу застосовують методи сигнального документування, партіонного
розкрою та інвентарний. Для обліку витрат на оплату праці ви-користовують методи обліку виробітку за кінцевою операцією, інвентарний, розрахунковий та за кожною виробничою опера-цією.
Можливі різні варіанти обліку за нормативними витратами.
Один із можливих варіантів полягає в тому, що відхилення від норм відображаються на спеціальних рахунках під час їх ви-никнення (або одночасно з витратами). При цьому придбані ма-теріали оцінюють за нормативною ціною, а відхилення від нор-мативної вартості відносять на окремий рахунок «Відхилення основних матеріалів за ціною». На рахунок «Незавершене ви-робництво» списують нормативну кількість матеріалів в оцінці за нормативною ціною, а відхилення відносять на спеціальний рахунок «Відхилення основних матеріалів за кількістю». У тако-му ж порядку відображають відхилення витрат на оплату праці та накладних витрат. При цьому на рахунках відхилень перевитрати записують за дебетом, а економію – за кредитом рахунка.
Таким чином, на дебеті рахунка «Незавершене виробницт-во» відображають лише нормативні витрати, а на кредиті – нор-мативну собівартість виготовленої продукції (виконаних робіт). Відхилення від нормативів у системі «стандарт-кост» повинні бути розподілені у кінці звітного періоду та списані на рахунки «Не-завершене виробництво», «Готова продукція» та «Собівартість реалізації» пропорційно до залишків на цих рахунках на кінець періоду. Така методика більше відповідає принципу узгодження витрат і доходів, який передбачає, щоб витрати на продукцію відображалися у звіті про фінансові результати в тому періоді, у якому цю продукцію було реалізовано, а не тоді, коли вона була виготовлена. Особливо це легко зробити при позамовному ме-тоді обліку витрат і обчислення собівартості, коли залишків го-тової продукції на складі практично не буває, а всі відхилення можуть бути ідентифіковані з конкретними замовленнями.
У той же час адміністрація підприємства часто зацікавлена в одержанні даних про відхилення оперативно з метою прий-няття управлінських рішень. Тому в управлінському обліку (для внутрішнього використання) усі відхилення розцінюють як вит-рати звітного періоду і щомісяця списують на рахунок «Со-бівартість реалізації» або безпосередньо на рахунок «Фінансові результати».
Методику відображення відхилень на рахунках за цим мето-дом розглянемо на такому прикладі.
Приклад. Господарські операції з відображення відхилення витрат від нормативів у момент їх виникнення:
1. Одержані матеріали від постачальника: кількість – 10000 кг,
нормативна вартість – 50000 грн, фактична вартість придбання –
52000 грн.
Основні матеріали 50000
Відхилення основних матеріалів за ціною 2000
Розрахунки з постачальниками 52000
2. Списані матеріали, витрачені на виробництво: за нормою –
4800 кг, фактично – 4820 кг. Матеріали оцінені за нормативною
вартістю (5 грн за 1 кг)
Незавершене виробництво 24000
Відхилення основних матеріалів за кількістю Основні матеріали 243. Нарахована оплата праці основним робітникам: за нор-
мою – 2000 год. по 4 грн за годину, фактично нараховано за
1900 год. по 4,20 грн за годину
Незавершене виробництво 8000
Відхилення оплати праці за тарифами Розрахунки з оплати праці 7980
Відхилення оплати праці за нормами 4. Відображаються фактично понесені виробничі накладні
витрати
Виробничі накладні витрати 3000
Різні рахунки активів та зобов’язань 3000
5. Розподіляються і списуються виробничі накладні витрати
(нормативна ставка 1,60 грн на одну людино-годину прямих вит-
рат праці)
Незавершене виробництво 3Виробничі накладні витрати 3000
Відхилення накладних витрат за базою розподілу 160 Відхилення накладних витрат за ставкою розподілу 40
6. Оприбуткована вироблена продукція за нормативною со-
бівартістю 33000 грн.
Готова продукція 33000
Незавершене виробництво 33000
7. Списується нормативна собівартість реалізованої продукції –
30000 грн.
Собівартість реалізації 30000
Готова продукція 30000
8. Списуються на рахунок «Собівартість реалізації» відхи-
лення від нормативів
а) матеріалів за ціною – 2000 грн.
Собівартість реалізації 2000
Відхилення основних матеріалів за ціною 2000
б) матеріалів за кількістю – 100 грн.
Собівартість реалізації Відхилення основних матеріалів за кількістю в) оплати праці за тарифами – 380 грн.
Собівартість реалізації Відхилення оплати праці за тарифами г) оплати праці за нормами – 400 грн.
Відхилення оплати праці за нормами Собівартість реалізації д) накладних витрат за базою розподілу – 160 грн.
Відхилення накладних витрат за базою розподілу Собівартість реалізації е) накладних витрат за ставкою розподілу – 40 грн.
Відхилення накладних витрат за ставкою розподілу 40
Собівартість реалізації 40
9. Фактична собівартість реалізованої продукції списується на рахунок фінансових результатів – 31880 грн.
Фінансові результати 31880
Собівартість реалізації 31880
Після відображення наведених операцій на рахунку «Со-бівартість реалізації» визначається фактична собівартість реалі-зованої продукції (рис. 4.3), яка списується на рахунок «Фінан-сові результати». Ці ж показники будуть перенесені у «Звіт про фінансові результати» (для внутрішнього використання).
Другий метод відображення відхилень від нормативів на бух-галтерських рахунках полягає у тому, що на дебет рахунка «Неза-вершене виробництво» відносять фактичну вартість використа-них матеріалів, оплати праці та виробничих накладних витрат, а за кредитом цього рахунка відображають нормативну собівартість виготовленої продукції. У цьому випадку для визначення відхи-лень від нормативів не використовують їх документування, а здійснюють аналітичні розрахунки. Для цього спочатку визнача-ють нормативну собівартість залишку незавершеного виробниц-тва на кінець звітного періоду. З цією метою проводиться інвен-таризація незавершеного виробництва та його нормативна оцін-ка. Різниця між фактичною сумою залишку на рахунку «Неза-вершене виробництво» та його нормативною оцінкою показує загальну суму відхилень від нормативів, причини яких і виявля-ють в оперативному порядку або аналітичними методами. Сума
Глава 4
Незавершене
виробництво
Д К
Готова продукція
К
Об. 2000 6) 33000
Собівартість реалізації
Д К
Фінансові результати
Д К
Різні рахунки активів та
зобов’язань
Д К
1) 52000
3) 7980
4) 3000
Виробничі накладні
витрати
Д К
3000
4)
5)
3000
Об. 3000
Об. 3000
С-до
Відхилення накладних
витрат за базою
розподілу
Д К
8д) 160 5) 160
Об. 160 Об. 160
С-до –
Відхилення накладних
витрат за ставкою
розподілу
Д К
8е) 40 5) 40
Об. 40 Об. 40
С-до –
Матеріали
Д
К
1
50000І2) 24Об. 24Об. 50000 С-до 25900
Відхилення
матеріалів за ціною
Д К
1)
2000
8а) 2000
Об. 2000
С-до
Відхилення
матеріалів за
кількістю
Д К
2) 100 8б) 100
Об. 100 Об. 100
С-до 100
Відхилення оплати
праці за тарифами
Д К
3) 380 8в) 380
Об. 380 Об. 380
С-до –
2) 24000
3) 8000
5) 3Об. 35С-до 2Д
Об. 33000
С-до 3000
7) 30000 8а) 2000 8б) 100 8в) Об. 329) 31880
С-до
6) 33000
Об. 33000
7) 30000
Об. 30000
8г) 8д) 8е) 40
9) 31880
Об. 32Відхилення оплати
праці за нормами
Д К
8г) 400 3) 400
Об. 400 Об. 400
С-до –
Рис. 4.3. Взаємозв’язок рахунків при відображенні господарських операцій в системі «стандарт-кост»
відхилень розподіляється між незавершеним виробництвом, го-товою та реалізованою продукцією і списується на відповідні рахунки.
Практика нормативного обліку витрат, що склалася в Радянсь-кому Союзі, передбачала можливість трьох варіантів обліку:
1) облік витрат за нормами та окремо облік відхилень від норм;
2) паралельний облік фактичних і нормативних витрат;
3) змішаний облік.
Фактична собівартість виготовленої продукції визначається за такою методикою, як алгебраїчна сума нормативної собівар-тості, відхилення за рахунок зміни норм та відхилення фактич-них витрат від нормативних.
Така методика обліку зумовлювала збільшення обсягу об-лікових робіт та зниження оперативності і аналітичності обліко-вої інформації, що призводило до формалізму у застосуванні цього методу обліку. Проте система «стандарт-кост» орієнтована на зменшення обсягу облікових робіт порівняно із системою обліку фактичних витрат, тому що при її застосуванні відпадає не-обхідність індивідуального аналітичного обліку витрат матеріа-лів і праці на кожен вид продукції. Самі ж нормативи встанов-люються періодично і часто використовуються без зміни протя-гом тривалого часу, якщо не відбувається змін у технології ви-робництва. Рівень же накладних витрат у всіх випадках перегля-дається щорічно (незалежно від того, застосовується система «стандарт-кост» чи ні) і не впливає суттєво на відхилення обсягу облікових робіт. Це і зумовило значне поширення та тривале використання системи «стандарт-кост» у практиці зарубіжних підприємств.
12 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57