Главная->Інші підручники->Содержание->9.2. Калькулювання собівартості за видами діяльності

Управлінський облік (частина 2)

9.2. Калькулювання собівартості за видами діяльності

 

Розвиток техніки, впровадження гнучких технологій на ос-нові використання комп’ютерів зумовили зміни структури вит-рат, скорочення процесу виробництва продукції та її життєвого циклу, а посилення конкуренції на ринку обмежило можливості зростання прибутку за рахунок підвищення цін.

В умовах автоматизації виробництва значно зросла частка накладних (загальновиробничих) витрат і зменшилася питома вага заробітної плати основних робітників. На ряді підприємств США у сорокових роках минулого сторіччя відношення загальнови-робничих витрат до прямої заробітної плати складало 20%, а у вісімдесятих роках – 1500% і більше. Тому на підприємствах ста-ли більш уважними до накладних витрат [20, с. 87].

У кінці 1980-х років у США опубліковано книгу професорів Джонсона і Р. Каплана «Втрата актуальності – злет і падіння управ-лінського обліку», в якій вони піддали критиці облік за повною собівартістю, при якому накладні витрати розподіляються пропор-ційно прямим трудовитратам або прямій оплаті праці, тоді як з розвитком техніки та технології частка останньої у собівартості про-дукції зменшується, а частка накладних витрат – зростає. У зв’язку з цим коефіцієнти розподілу накладних витрат стають дуже висо-кими, а їх вплив на собівартість стає вирішальним. Тому така мето-дика розподілу накладних витрат перекручує рівень собівартості.

Професор Р.Купер (США) першим запропонував назву «по-операційний облік» (activity-based costing, ABC), мета якого якомога точніше розподіляти накладні витрати. Поопераційний облік витрат став основою калькулювання собівартості за видами діяльності.

АВС-метод – це результат удосконалення традиційного ме-тоду калькулювання повних витрат, при якому накладні витрати розподіляються спочатку між основними підрозділами, а потім відносяться на об’єкти калькуляції пропорційно одній поперед-

Стратегічний управлінський облік              ньо обраній базі (як правило, прямим витратам праці). У XVIII-XIX ст. це було правильно, тому що в основі виробництва знахо-дилася жива праця, а механізми відігравали допоміжну роль. Тому частка накладних витрат була порівняно невисокою, а конку-ренція - незначною. У нових умовах, при значному зростанні рівня накладних витрат, виникла проблема більш конкретного уп-равління останніми, об’єктивного визначення собівартості окре-мих видів продукції з метою правильного формування ціни та виз-начення прибутковості виробництва. АВС-метод націлено на ви-рішення саме цих проблем шляхом більш точного розподілу на-кладних витрат, визначення факторів, що впливають на їх рівень.

При цьому методі підприємство розглядається як сума ро-бочих операцій, що визначають його специфіку. Згідно з АВС-методом робоча операція повинна мати індекс-вимірник вихід-ного результату - кост-драйвер (фактор витрат). Наприклад, вит-рати на утримання складу можна віднести на ті матеріали, які там зберігаються, пропорційно зайнятій ними площі (обсягу або масі) та тривалості періоду зберігання (м2 • дн.; тонни • дні тощо).

Дослідження, проведене серед великих підприємств Англії, показало, що 15% таких підприємств застосовують повністю ме-тоди ABC, 8% - частково, a 77% - взагалі не використовують методи ABC. Частіше цей метод застосовують підприємства фінан-сово-комерційні, сфери обслуговування та роздрібної торгівлі, рідше - виробничі.

Метод калькулювання на основі діяльності орієнтований на скорочення тривалості процесу виробництва. При цьому вихо-дять не з положення, що «продукція споживає ресурси», а з по-ложення, що продукція споживає процеси (операції), а вже ос-танні «споживають» певні ресурси. Цей підхід обумовлено тим, що технологічний час становить не більше 15% часу виробницт-ва, а решта - це операції транспортування, зберігання, контро-лю і т. ін., які зумовлюють збільшення витрат, але нічого не додають до споживної вартості виробу.

Калькулювання на основі діяльності передбачає спочатку групування накладних витрат за основними видами діяльності (операціями), а потім розподіл їх між видами продукції, виходя-чи з того, які види діяльності і в яких розмірах необхідні для виготовлення кожного виду продукції. 3 цією метою всі операції з виготовлення продукції поділяють на чотири групи і для кож-ної операції визначають кост-драйвер (фактор витрат):

1) діяльність на рівні одиниці продукції (окремого виробу) -обробка сировини, розкрій матеріалів, зварювання, свердління

Глава 9

тощо. Факторами витрат тут можуть бути: людино-години, ма-шино-години, маса сировини і т. ін.;

2)         діяльність на рівні партії виробів – наладка устаткуван-ня, зберігання сировини, транспортування готової продукції тощо. Факторами витрат тут можуть бути: кількість наладок устатку-вання, маса матеріалів, готової продукції і т. ін.;

3)         діяльність на рівні виду продукції – проектування вироб-ництва, збереження умов виробництва, контроль якості тощо. Факторами витрат на цьому рівні можуть бути: час проектуван-ня, кількість перевірок якості і т. ін.;

4)         діяльність на рівні підприємства – утримання офісу, охо-рона, освітлення, навчання персоналу тощо. Факторами витрат тут можуть бути: площа офісу, час навчання персоналу і т. ін.

Накладні витрати, що мають спільний фактор, об’єднують-ся в однорідні групи, а потім розподіляються між виробами про-порційно обсягу використаного фактора витрат для виготовлен-ня того або іншого виробу (рис. 9.2).

 

Віднесення виробничих

накладних витрат до окремих

підрозділів

|           J. _>| Ставки розподілу

виробничих

накладних витрат

за окремими

підрозділами

h-f->

->

А. Традиційна система розподілу витрат і калькулювання собівартості продукції

Групування накладних витрат в однорідні сукупності за окремими факторами Фактор витрат

->

Виробничі накладні витрати

Накладні витрати

Підрозділ

№ 1

№ 2

^ № 3

1-й

2-й

>-!->

}}> >- + ->

Розподіл виробничих накладних

витрат між окремими видами

продукції

Вид продукції

Включення накладних витрат

до собівартості окремих видів

продукції

Вид продукції

Z1

А

Ставки накладних|

Б

->

L> В

витрат на одиницю виміру f окремого фактора

Б. Система розподілу витрат і калькулювання собівартості продукції на основі діяльності

Рис. 9.2. Порівняння традиційної системи калькулювання і калькулювання на основі діяльності

Стратегічний управлінський облік Отже, принципова відмінність традиційної системи кальку-лювання і системи калькулювання на основі діяльності полягає у підході до розподілу накладних витрат. Такі розрахунки (за АВС-методом) дають більш точну характеристику прибутковості окре-мих видів продукції з урахуванням повних витрат, адже при цьому методі постійні витрати розглядаються як довгострокові змінні.

Методику калькулювання на основі діяльності розглянемо на прикладі (табл. 9.1).

Таблиця 9.1

Методика калькулювання витрат на основі діяльності

А. Розрахунок ставки витрат на одиницю фактора

 

Витрати         Фактор витрат                      Рівень витрат на

                                              

 

Найменування          Сума   Найменування          Кіль-кість       одиницю

фактора,

грн

Поточні змінні витрати:                                         

– матеріали    43000  Кількість виробів                 

– зарплата      95000  Кількість виробів                 

– обробка       120000            Машино-години       60000  2

Довгострокові змінні                                              

витрати:                                           

– налагодження        36000  Кількість партій         72        500

устаткування                                    

– пакування продукції          24000  Кількість замовлень  80        300

– витрати на збут      36000  Кількість замовників 60        600

– адміністративні      64000  Кількість замовлень  80        800

Б. Розподіл витрат на основі діяльності

 

Показник        Вид продукції            Разом

 

            А         Б          В        

 

Кількість виготовленої і       10000  6000    1000    х

реалізованої продукції                                            

Ціна одиниці продукції, грн 30        40        50        х

Доход від реалізації, грн       300000            240000            50000  590000

Поточні змінні витрати                                          

– матеріали: на одиницю продукції            2          3          5          х

всього 20000  18000  5000    43000

– зарплата: на одиницю продукції  5          6          9          х

всього 50000  36000  9000    95000

– обробка: маш.-год. на одиницю   3          4          6          х

продукції                                          

маш.-год. всього       30000  24000  6000    60000

витрати на обробку, грн      60000  48000  12000  120000

Глава 9

Продовження табл. 9.1

 

Показник        Вид продукції            Разом

 

            А         Б          В        

 

Разом поточних змінних витрат     130000            102000            26000  258000

Довгострокові змінні витрати – налагодження устаткування:

кількість партій

сума витрат – пакування продукції:

кількість замовлень

сума витрат – витрати на збут:

кількість замовників

сума витрат – адміністративні витрати:

кількість замовлень

сума витрат   20 10000

20 6000

4 220 16000    20 10000

30 9000

24 1430 24000           32 16000

30 9000

32 1930 24000           72 36000

80 24000

60 36000

80 64000

Разом довгострокових змінних

витрат

Всього витрат на продукцію

Прибуток (збиток), грн        34164400 135600      57159400 80600        6894200 (44200)        160000

418000 172000

 

 

29